O TJRJ havia mantido a cobrança do imposto em favor do Município de Niterói, no sentido de que a cobrança da tarifa reforça que um serviço foi prestado, serviço este expressamente previsto na lista da LC 116.
Todavia, os ministros afastaram a incidência do ISS sob o argumento de que essa tarifa cobrada pelo banco decorreu de uma atividade-meio do próprio banco que concedeu o financiamento, de tal forma que o ISS somente incide se o serviço tivesse sido prestado por uma outra empresa, distinta do banco concessor do crédito.
Esse novo posicionamento do STJ merece atenção, e reparos, uma vez que inúmeras outras tarifas são cobradas pelos bancos dentro de um contexto de operação de crédito e, portanto, poderão ser questionadas pelas instituições financeiras. A meu ver, este entendimento do STJ está completamente equivocado, porque a cobrança autônoma de uma tarifa representa uma manifestação explícita e livre da própria instituição financeira de que optou pela cobrança de uma “tarifa” (=preço do serviço bancário) e não de juros (=remuneração pelo capital emprestado). Ora, se o banco cobrou uma tarifa específica para aquele serviço (e assim registrou e contabilizou), como é que, para fins de ISS, essa remuneração é considerada como uma operação financeira ou atividade-meio inserida numa operação de crédito? Até mesmo na seara do direito do consumidor, essa tarifa, então, seria uma cobrança disfarçada de juros?
Em nossos cursos e palestras voltados ao ISS sobre bancos, sempre recomendados que a fiscalização tributária municipal questione a instituição financeira se tais “tarifas” não levadas à tributação do ISS foram, então, incluídas na base de cálculo do IOF, com a devida comprovação documental. A omissão de tributação pelo IOF pode servir como um indício de receita de serviço, aliada à inclusão da tarifa em um dos subcódigos 7.1.7 do COSIF e do próprio registro do banco de que tratou a receita como uma tarifa de serviço.
Abaixo, segue a íntegra desse acórdão.
Texto escrito por OMAR AUGUSTO LEITE MELO.
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 669.755 – RJ (2015⁄0026006-0)
RELATOR : MINISTRO GURGEL DE FARIA
AGRAVANTE : BANCO SANTANDER BRASIL S⁄A
ADVOGADOS : MARIA RITA FERRAGUT – SP128779
CARLOTA BERAULT MOREIRA E OUTRO(S) – RJ157589
AGRAVADO : MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR : FERNANDA ASSIS PESSOA CAVALCANTI DE ALBUQUERQUE E OUTRO(S) – RJ147887
EMENTA
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN. SERVIÇOS BANCÁRIOS. TARIFA DE EXCESSO DE LIMITE. LEVANTAMENTO DE INFORMAÇÕES E AVALIAÇÃO DE VIABILIDADE E DE RISCOS PARA A CONCESSÃO DE CRÉDITO EM CARÁTER EMERGENCIAL. ATIVIDADE (MEIO) REALIZADA PELA PRÓPRIA INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. NÃO INCIDÊNCIA.
1. “O agravo poderá ser julgado, conforme o caso, conjuntamente com o recurso especial ou extraordinário, assegurada, neste caso, sustentação oral, observando-se, ainda, o disposto no regimento interno do tribunal respectivo” (art. 1.042, § 5º, do CPC⁄2015).
2. A Primeira Seção, no julgamento do RESP 1.111.234⁄PR, na sistemática dos recursos repetitivos, decidiu que “é taxativa a Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei 406⁄68, para efeito de incidência de ISS, admitindo-se, aos já existentes apresentados com outra nomenclatura, o emprego da interpretação extensiva para serviços congêneres”.
3. O item 15.08 da lista anexa à LC n. 116⁄2003 refere-se à “emissão, reemissão, alteração, cessão, substituição, cancelamento e registro de contrato de crédito; estudo, análise e avaliação de operações de crédito; emissão, concessão, alteração ou contratação de aval, fiança, anuência e congêneres; serviços relativos à abertura de crédito, para quaisquer fins”.
4. A tarifa de excesso de limite, conforme normatizado pelo Banco Central do Brasil, pode ser cobrada pelas instituições financeiras para o “levantamento de informações e avaliação de viabilidade e de riscos para a concessão de crédito em caráter emergencial para cobertura de saldo devedor em conta de depósitos à vista e de excesso sobre o limite previamente pactuado de cheque especial, cobrada no máximo uma vez nos últimos trinta dias” (Resolução n. 3.919⁄2010).
5. O levantamento de informações e a avaliação da viabilidade e dos riscos na concessão do crédito enquadram-se na atividade de estudo, análise e avaliação de operação de crédito (fato gerador do imposto).
6. Na hipótese de a análise de riscos ser realizada pela mesma instituição financeira responsável pela concessão do crédito emergencial, por se caracterizar atividade meio, não haverá incidência do imposto, a qual fica restrita para o caso de os referidos serviços serem realizados por terceiros não vinculados à concessão do crédito (p.ex.: prestador de serviço de análise de riscos).
7. In casu, a instituição bancária recorrente realiza, por conta própria, a análise de risco para o fim de conceder o crédito emergencial, razão pela qual a tarifa de excesso de limite não pode sofrer a incidência do imposto.
8. Agravo conhecido para dar provimento ao recurso especial.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça , por unanimidade, conhecer do agravo para dar provimento ao recurso especial nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Napoleão Nunes Maia Filho, Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina e Regina Helena Costa (Presidente) votaram com o Sr. Ministro Relator.
Brasília, 05 de junho de 2018 (Data do julgamento).
MINISTRO GURGEL DE FARIA
Relator
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 669.755 – RJ (2015⁄0026006-0)
RELATÓRIO
O EXMO. SR. MINISTRO GURGEL DE FARIA (Relator):
Trata-se de agravo da BANCO SANTANDER BRASIL S.A., em que pretende admissão de recurso especial, no qual alega violação à lista anexa à LC n. 116⁄2003 e discute a incidência do ISSQN sobre a tarifa de excesso de limite.
O acórdão a quo, que negou provimento à apelação da instituição bancária, está assim ementado:
Direito Tributário. ISSQN. Serviços Bancários. Súmula 424 STJ. Apelação desprovida.
1. A lista de serviço anexa à LC n°. 116⁄03, embora taxativa, admite interpretação extensiva para compreender serviços congêneres aos ali indicados.
2. Incidência da Súmula n°. 424 do STJ: “É legítima a incidência de ISS sobre os serviços bancários congêneres da lista anexa ao DL n. 406⁄1968 e à LC n. 56⁄1987.”
3. No caso vertente, tributaram-se as tarifas de excesso de limite.
4. Tais tarifas são cobradas pelo banco quando os clientes excedem os limites que lhe são concedidos.
5. Remuneram o serviço bancário de conceder mais crédito aos clientes, pelo que são fatos geradores do ISS.
6. Apelação a que se nega provimento.
Nas razões do especial, o banco alega violação à LC n. 116⁄2003, por entender que “a atividade autuada” não estaria incluída em sua lista anexa, por não caracterizar serviço, uma vez que se limita “a registrar rendas decorrentes de operações financeiras praticadas pelos clientes, bem como inerentes à concessão de financiamentos⁄empréstimos, tais como juros e encargos moratórios, além de rendas decorrentes de atividades-meio […] garante a efetivação da operação de crédito, é ; atividade meio, indissociável do valor da operação creditícia; é, pois, atividade interna e, como tal, não suporta a tributação pelo ISS” (e-STJ fl. 240).
O recurso não foi admitido porque não teria sido comprovado o recolhimento do preparo, uma vez que o recorrente indicou, na Guia de Recolhimento da União – GRU, a classe recursal referente ao recurso de apelação, e não a do recurso especial. O agravante não concorda com esse fundamento, que considera excesso de formalismo, já que o erro não implica modificação do valor devido.
Contraminuta apresentada pelo MUNICÍPIO DE NITERÓI (e-STJ fls. 281⁄287).
É o relatório.
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 669.755 – RJ (2015⁄0026006-0)
VOTO
O EXMO. SR. MINISTRO GURGEL DE FARIA (Relator):
“Aos recursos interpostos com fundamento no CPC⁄1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça” (Enunciado Administrativo n. 2 do Plenário do STJ).
A decisão de inadmissão não deve ser mantida.
Na GRU (e-STJ fl. 243), o banco recorrente recolheu R$ 278,41, fazendo menção ao recurso de apelação cível, o que está em desacordo com o art. 7º da Resolução n. 1⁄2014. Todavia, tem-se relevado o erro de preenchimento quando o valor recolhido, efetivamente, tenha sido revertido em favor deste Tribunal Superior, situação que ocorre no caso dos autos (v.g.: REsp 1.498.623⁄RJ, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Corte Especial, DJe 13⁄03⁄ 2015; AgInt nos EDcl no REsp 1.654.254⁄AL, Rel. Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 26⁄10⁄2017).
Superada essa controvérsia, destaco que, por entender estarem preenchidos os pressupostos legais para o conhecimento do agravo e do próprio recurso especial, submeto o presente feito diretamente ao órgão colegiado, conforme faculta o art. 1.042, § 5º, do CPC⁄2015.
Então, vejamos.
O Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro entendeu pela incidência do ISSQN sobre a tarifa de excesso de limite, com o seguinte fundamento (e-STJ fls. 196⁄197):
O ponto nodal é saber-se se a matéria tributável – tarifa de excesso de limite – é um serviço que possa ser alvo de cobrança do ISS, ainda que por interpretação extensiva, ou é uma operação de crédito, hipótese em que, a meu ver, não está sujeita ao aludido tributo.
A tarifa de excesso de limite é uma tarifa. Ou seja, com perdão da redundância, remunera um serviço. Os contratos de mútuo, quais que sejam a sua denominação, são remunerados por juros.
Ademais, a aludida tarifa remunera o serviço bancário de abrir ao correntista um crédito excedente, ou seja, além do pactuado, permitindo ao correntista a realização de outras operações bancárias. Não se confunde, a meu ver, com a própria remuneração desse excesso.
Assim, é um serviço relativo à operação de crédito, estando, por conseguinte, sujeito à tributação pelo ISS, enquadrando-se, por conseguinte, no item 15.08 da aludida lista.
O banco, porém, defende a tese de que a referida tarifa não é cobrada em razão da prestação de um serviço, mas pela realização de uma atividade meio necessária à concessão do crédito. Vejamos (e-STJ fls. 240⁄241):
A função da atividade autuada limita-se a registrar rendas decorrentes de operações financeiras praticadas pelos clientes, bem como inerentes à concessão de financiamentos⁄empréstimos, tais como juros e encargos moratórios, além de rendas decorrentes de atividades-meio.
Ainda que se admita que não se esteja onerando a operação de crédito, mas sim as atividades relacionadas (análise e⁄ou confecção de cartas de crédito), seria difícil tal sustentação. Essas atividades garantem a efetivação da operação de crédito, são atividades meio, indissociáveis do valor da operação creditícia. São, pois, atividades internas, e como tal não suportam a tributação pelo ISS.
[…]
Como se observa da lição acima, devemos nos ater à natureza jurídica da prestação-fim e após essa análise concluirmos pela incidência ou não do ISS. No caso em análise, qual seria o interesse de uma instituição financeira em realizar atividades que não fossem relacionadas com o mercado financeiro e creditício?
A Recorrente tem como fim precípuo a realização de operações financeiras, concedendo créditos e cobrando juros, comissões e outros encargos decorrentes dos riscos assumidos com eventual solvabilidade das operações.
No mais, a atividade-meio não comporta incidência do ISS, pois não se reveste de autonomia necessária à caracterização do fato gerador da exação municipal.
Infelizmente, esse não foi o entendimento manifestado pelo Corte a quo, que decidiu pela manutenção da cobrança sobre atividades não previstas na aludida lista de serviços.
Verifica-se, assim, que a matéria está prequestionada e não há necessidade de reexame de provas para a análise da pretensão recursal, tendo em vista o acórdão recorrido conter delineamento fático-jurídico suficiente à apreciação da matéria.
Pois bem.
A Primeira Seção, no julgamento do RESP 1.111.234⁄PR, na sistemática dos recursos repetitivos, decidiu que “a jurisprudência desta Corte firmou entendimento de que é taxativa a Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei 406⁄68, para efeito de incidência de ISS, admitindo-se, aos já existentes apresentados com outra nomenclatura, o emprego da interpretação extensiva para serviços congêneres”.
Embora este Tribunal venha externando o entendimento de não ser possível aferir a natureza dos serviços congêneres aos elencados na lista anexa da LC n. 116⁄2003, visto que caracterizaria reexame de prova (v.g.: AgInt no REsp 1673543⁄SP, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24⁄10⁄2017, DJe 10⁄11⁄2017; AgInt no AREsp 883.708⁄SP, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA TURMA, DJe 19⁄10⁄2016; REsp 1692315⁄SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe 16⁄10⁄2017), com o que concordo, o caso dos autos é peculiar, porquanto a tarifa de excesso de limite é cobrada por atividade expressamente descrita no item 15.08 da referida lista anexa, de tal sorte que não há necessidade de prova para realizar a subsunção do fato à norma legal.
Com efeito, o item 15.08 da lista anexa à LC n. 116⁄2003 refere-se à “emissão, reemissão, alteração, cessão, substituição, cancelamento e registro de contrato de crédito; estudo, análise e avaliação de operações de crédito; emissão, concessão, alteração ou contratação de aval, fiança, anuência e congêneres; serviços relativos à abertura de crédito, para quaisquer fins”.
A tarifa de excesso de limite, conforme normatizado pelo Banco Central do Brasil, pode ser cobrada pelas instituições financeiras para o “levantamento de informações e avaliação de viabilidade e de riscos para a concessão de crédito em caráter emergencial para cobertura de saldo devedor em conta de depósitos à vista e de excesso sobre o limite previamente pactuado de cheque especial, cobrada no máximo uma vez nos últimos trinta dias” < /font>(v.g.: Resolução n. 3.919⁄2010).
Como se nota, levantar informações e avaliar a viabilidade e os riscos na concessão do crédito (fato gerador da tarifa bancária) enquadram-se, em tese, na atividade de estudo, análise e avaliação de operação de crédito (fato gerador do imposto).
O banco, portanto, cobra a tarifa de forma vinculada a uma atividade específica e necessária à concessão de crédito em caráter emergencial.
Porém, não se pode ignorar que essa tarifa, no caso específico dos autos, é cobrada pela mesma instituição financeira responsável pela concessão do crédito emergencial, não sendo, por isso, um serviço independente realizado pelo banco, mas vinculado à própria concessão do crédito, o que o define como atividade meio.
E, reconhecido como atividade meio o serviço, a respectiva tarifa não pode compor a base de cálculo do ISSQN, a qual deve-se limitar ao serviço de concessão do crédito emergencial, esta, sim, a atividade fim da instituição bancária ou financeira.
Mutatis mutandis:
TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO. ATIVIDADE-MEIO. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES. SÚMULA 83⁄STJ.
1. O Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento no sentido de que, independente da cobrança pela prestação de serviço, “não incide ISS sobre serviços prestados que caracterizam atividade-meio para atingir atividades-fim, no caso a exploração de telecomunicações” (REsp 883254⁄MG, Rel. Min. José Delgado, Primeira Turma, julgado em 18.12.2007, DJ 28.2.2008 p. 74). Precedentes. Incidência da Súmula 83⁄STJ.
2. É pacífica a jurisprudência desta Corte no sentido de que o teor da Súmula 83⁄STJ aplica-se, também, aos recursos especiais interpostos com fundamento na alínea “a” do permissivo constitucional.
Agravo regimental improvido.
(AgRg no AREsp 445.726⁄RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 18⁄02⁄2014, DJe 24⁄02⁄2014)
TRIBUTÁRIO. ISS. INCIDÊNCIA. LISTA DE SERVIÇOS BANCÁRIOS ANEXA AO DECRETO-LEI Nº 406⁄68. ANALOGIA. IMPOSSIBILIDADE. SERVIÇOS DE ASSESSORIA, EXPEDIENTE, CONTROLE E PROCESSAMENTO DE DADOS. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES.
1. A lista de serviços bancários que acompanha o Decreto-lei nº 406⁄68, com as alterações do Decreto-lei nº 834⁄69 é exaustiva e não exemplificativa, não admitindo a analogia, objetivando alcançar hipóteses de incidência diversas das ali consignadas.
2. “Os serviços de datilografia, estenografia, secretaria, expediente etc. prestados pelos bancos não possuem caráter autônomo, pois inserem-se no elenco das operações bancarias originárias, executadas, de forma acessória, no propósito de viabilizar o desempenho das atividades-fim inerentes as instituições financeiras”.
3. Agravo regimental provido, para conhecer do agravo de instrumento e negar seguimento ao recurso especial (art. 544, § 3º, c⁄c art. 557, caput, do CPC).
(AgRg no Ag 461.727⁄MG, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24⁄06⁄2003, DJ 04⁄08⁄2003, p. 233)
TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS ACESSÓRIOS PRESTADOS POR BANCOS. NÃO INCIDÊNCIA. LISTA ANEXA AO DECRETO-LEI Nº 406⁄68. TAXATIVIDADE.
Os serviços bancários não incluídos na lista anexa ao Decreto-lei nº 406⁄68 não possuem caráter autônomo, pois inserem-se no elenco das operações bancárias originárias, executadas, de forma acessória, no propósito de viabilizar o desempenho das atividades-fim inerentes as instituições financeiras.
A lista de serviços anexa ao Decreto-lei nº 406⁄68 é taxativa, não se admitindo, em relação a ela, o recurso a analogia, visando a alcançar hipóteses de incidência diversas das ali consignadas.
Precedentes.
Recurso improvido, sem discrepância.
(REsp 192.635⁄RJ, Rel. Ministro DEMÓCRITO REINALDO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 29⁄04⁄1999, DJ 31⁄05⁄1999, p. 93)
TRIBUTARIO – ISS – PECULIARES SERVIÇOS BANCARIOS – NÃO INCIDENCIA – DECRETO-LEI N. 406⁄68 – DECRETO-LEI N. 834⁄69.
1. OS SERVIÇOS BANCÁRIOS AUXILIARES E ACESSÓRIOS, APROPRIADOS A ATIVIDADE-FIM, NÃO INDIVIDUALIZADOS COMO FINALIDADE POR SI MESMO, POR SUBMISSÃO AO PRINCIPIO DO NUMERUS CLAUSUS, RESPEITADO COMO LIMITE NORMATIVO, NÃO CONSTITUEM FATO GERADOR DO ISS. A LISTA PREVISTA NO DECRETO-LEI 406⁄68, ALTERADO PELO DECRETO-LEI 834⁄69, E TAXATIVA, A QUAL DEVE SUBORDINAR-SE A LEI MUNICIPAL.
2. PRECEDENTES JURISPRUDENCIAIS.
3. RECURSO PROVIDO.
(REsp 24.243⁄RS, Rel. Ministro MILTON LUIZ PEREIRA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 31⁄08⁄1994, DJ 26⁄09⁄1994, p. 25603)
O recurso especial, assim, deve ser provido.
Esse entendimento, deve-se esclarecer, não implica a declaração de inconstitucionalidade do item 15.08 (que precisaria ser analisada por órgão próprio deste Tribunal – a Corte Especial) , uma vez que os serviços nele descritos devem ser tributados quando realizados por terceiros não vinculados ao serviço da concessão do crédito (p.ex.: prestador de serviço de análise de riscos).
Ou seja, haverá a incidência do imposto na hipótese de o banco terceirizar os serviços de estudo, análise e avaliação de operações de crédito.
Por fim, cumpre salientar que “somente nos recursos interpostos contra decisão publicada a partir de 18 de março de 2016, será possível o arbitramento de honorários sucumbenciais recursais, na forma do art. 85, § 11, do novo CPC” (Enunciado Administrativo n. 7 do Plenário do STJ, sessão de 02⁄03⁄2016), o que não é o caso dos autos.
Ante o exposto, CONHEÇO do agravo para DAR PROVIMENTO ao recurso especial e julgar procedentes os embargos opostos à execução fiscal para declarar a nulidade dos lançamentos de ISSQN referentes à tarifa de excesso de limite cobrada pelo Banco e que se refiram exclusivamente à análise e estudo realizados pela própria instituição financeira para o fim de concessão de crédito emergencial. De consequência, inverto os ônus de sucumbência.
É como voto.
CERTIDÃO DE JULGAMENTO
PRIMEIRA TURMA
Número Registro: 2015⁄0026006-0
PROCESSO ELETRÔNICO AREsp 669.755 ⁄ RJ
Números Origem: 10379685620118190002 201424564925
PAUTA: 05⁄06⁄2018 JULGADO: 05⁄06⁄2018
Relator
Exmo. Sr. Ministro GURGEL DE FARIA
Presidente da Sessão
Exma. Sra. Ministra REGINA HELENA COSTA
Subprocurador-Geral da República
Exmo. Sr. Dr. BRASILINO PEREIRA DOS SANTOS
Secretária
Bela. BÁRBARA AMORIM SOUSA CAMUÑA
AUTUAÇÃO
AGRAVANTE : BANCO SANTANDER BRASIL S⁄A
ADVOGADOS : MARIA RITA FERRAGUT – SP128779
CARLOTA BERAULT MOREIRA E OUTRO(S) – RJ157589
AGRAVADO : MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR : FERNANDA ASSIS PESSOA CAVALCANTI DE ALBUQUERQUE E OUTRO(S) – RJ147887
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO – Dívida Ativa
CERTIDÃO
Certifico que a egrégia PRIMEIRA TURMA, ao apreciar o processo em epígrafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
A Turma, por unanimidade, conheceu do agravo para dar provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator.
Os Srs. Ministros Napoleão Nunes Maia Filho, Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina e Regina Helena Costa (Presidente) votaram com o Sr. Ministro Relator.
Núcleo de Estudos Tributários - NET 