CBS, IBS, não cumulatividade, neutralidade e riscos dos vieses de julgamento

A não cumulatividade da CBS e do IBS não foi concebida como concessão excepcional, nem como espaço residual de tolerância administrativa. Ela integra a própria estrutura do novo modelo de tributação do consumo. Não por acaso, a Constituição e a LC 214/2025 afirmam que ambos os tributos são informados pelo princípio da neutralidade. Devem evitar distorcer decisões de consumo e de organização da atividade econômica. Essa diretriz tem densidade normativa. Ela impede que o crédito seja tratado como favor fiscal e impõe que ele seja compreendido como técnica indispensável para evitar a incidência em cascata e preservar a racionalidade do IVA dual.

A disciplina legal do crédito confirma esse desenho. O artigo 47 da LC 214/2025 vincula sua apropriação à extinção do débito da operação antecedente, à existência de documento fiscal idôneo e à ausência de vedação legal expressa. Em consequência, muda o eixo do debate. A pergunta relevante já não deverá ser se determinado dispêndio se ajusta a categorias restritivas herdadas do sistema anterior, mas sim se houve operação tributada, débito extinto, documentação regular e inexistência de proibição legal. Estando presentes esses pressupostos, a lógica do sistema aponta para o reconhecimento do crédito.

Hábitos mentais de impostos anteriores

Ocorre que a mudança legislativa, por si só, não elimina os hábitos mentais formados ao longo de mais de meio século de contencioso em torno do ICMS, IPI e do PIS e da Cofins. E esse talvez seja um dos maiores riscos da fase inicial de aplicação da reforma. No TIT paulista, consolidou-se a compreensão de que eventual saldo credor não impede a lavratura do auto de infração e de que não cabe à fiscalização recompor a conta gráfica do contribuinte antes do lançamento.

No STJ, no AREsp 1.821.549/SP, assentou-se que a utilização de crédito de ICMS para compensação seria faculdade do contribuinte no âmbito do lançamento por homologação, sem que se possa impor ao Fisco o encontro de contas no lançamento de ofício. Mais do que a conclusão técnica, chama atenção o pano de fundo destes precedentes, qual seja a da preocupação de que uma leitura mais favorável ao contribuinte pudesse funcionar como espécie de “salvo-conduto”, com potenciais reflexos negativos sobre a chamada cultura de conformidade fiscal.

Risco de esvaziamento da não cumulatividade

É precisamente aqui que a atenção do intérprete deve se redobrar. O problema não está apenas no que a lei nova diz, mas no modo como ela será aplicada. Se categorias mentais do regime anterior forem automaticamente transplantadas para a CBS e o IBS, corre-se o risco de esvaziar, por via hermenêutica, a não cumulatividade ampla que a reforma pretendeu estruturar. Em outras palavras, a cumulatividade poderá retornar não pela porta da lei, mas pela porta da interpretação e aplicação.

Esse fenômeno poderá ocorrer por diversos vieses de julgamento. O primeiro é o viés de ancoragem. Nele, o julgador permanece preso às categorias do sistema antigo e tenta ler a legislação nova como mera continuação do que já existia. Ainda que a regra atual seja mais objetiva, busca-se reconstruir filtros tradicionais, como essencialidade estrita, vínculo direto com a produção ou limitações clássicas da escrita fiscal. A consequência é a importação disfarçada de paradigmas que a reforma justamente procurou superar.

O segundo é o viés de status quo. Mesmo quando se reconhece que o novo regime ampliou a não cumulatividade, subsiste a inclinação de preservar soluções antigas por parecerem mais seguras ou institucionalmente mais confortáveis. A reforma é aceita no plano retórico, mas neutralizada no plano prático.

O terceiro é o viés de aversão à perda. Uma leitura mais ampla do crédito pode ser intuitivamente percebida como perda arrecadatória, ao passo que sua restrição aparenta prudência. O equívoco está em esquecer que, num IVA, o crédito não representa renúncia fiscal, mas componente da própria mecânica do tributo.

Suspeição do contribuinte

O quarto é o viés de suspeição do contribuinte. Pedidos de crédito, compensação ou reconhecimento de saldo passam a ser examinados sob uma presunção implícita de oportunismo. Deixa-se de perguntar se a lei autoriza o crédito e passa-se a indagar se seu reconhecimento poderia estimular comportamentos indesejados. O centro da análise sai do direito positivo e migra para um juízo moral de prevenção por desconfiança.

O quinto é o formalismo defensivo. Falhas laterais, cronológicas ou documentais passam a ser utilizadas para afastar efeitos substanciais do regime. Em um sistema que pretende objetivar a apropriação do crédito, esse movimento é especialmente grave, porque converte defeitos acessórios em fundamento para esvaziar a própria não cumulatividade.

O sexto é o viés de confirmação. Formada a impressão de que o contribuinte apresenta inconsistências ou perfil litigioso, o julgador tende a selecionar fatos e argumentos que confirmem essa percepção inicial. O debate sobre o crédito perde autonomia e passa a ser contaminado por uma narrativa geral de baixa conformidade.

O sétimo é o efeito halo negativo. Uma irregularidade pontual projeta uma atmosfera de censura sobre toda a escrituração do contribuinte. Créditos que deveriam ser examinados individualmente passam a ser vistos sob a sombra de reprovação gerada por fatos distintos.

O mais simples para o Fisco

O oitavo é a heurística da disponibilidade. Casos pretéritos de abuso, aproveitamento ilegítimo ou planejamento agressivo vêm facilmente à memória e passam a influenciar o julgamento de situações que não lhes são equivalentes. A lembrança de abusos passados favorece, assim, uma leitura restritiva mesmo quando a legislação nova aponta em outra direção.

O nono é o viés do declive escorregadio. O julgador rejeita uma solução juridicamente correta por receio de suas consequências futuras, como se admitir um crédito em determinado caso abrisse caminho para uma liberalização incontrolável. A pergunta deixa de ser “a lei admite?” e passa a ser “onde isso pode chegar?”.

O décimo é a substituição da pergunta jurídica pela pergunta administrativa. Em vez de indagar qual é o correto alcance da não cumulatividade, o intérprete passa a privilegiar aquilo que seria mais simples para o Fisco, mais seguro para o lançamento ou mais conveniente para a máquina arrecadatória. A coerência do sistema cede espaço à conveniência operacional.

Desafio é impedir reflexos mentais do sistema anterior

Esses vieses não operam apenas em abstrato. Eles podem afetar situações corriqueiras do novo regime. Uma empresa que adquira software, energia, logística, manutenção, segurança e outros serviços necessários à sua operação poderá enfrentar tentativas de reintrodução de filtros antigos, como se o creditamento ainda dependesse dos velhos debates sobre “insumo”.

Em ambiente de apuração assistida, créditos objetivamente apropriáveis poderão ser comprimidos por falhas acessórias ou pela impressão negativa formada a respeito do contribuinte. Em contexto de autuação, poderá surgir a tentação de importar, sem mediação crítica, a lógica construída em torno do ICMS para a CBS e o IBS, como se a arquitetura normativa da reforma fosse apenas uma continuação terminológica do passado.

Como já sustentei em artigo anterior, o Fisco não tem faculdade para aplicar ou não a regra da não cumulatividade; seu dever é aplicar a lei.[1] A observação foi feita no contexto do ICMS, mas a advertência se projeta com ainda mais força sobre a reforma tributária do consumo. Se a nova legislação estruturou o crédito como componente central da neutralidade, sua amplitude não pode ser comprimida por desconfianças, atalhos cognitivos ou preferências interpretativas herdadas do regime anterior.

A disputa decisiva da reforma, portanto, não será apenas textual. Ela também será cognitiva. A LC 214/2025 fornece base normativa para uma não cumulatividade mais ampla, objetiva e coerente com a neutralidade. O verdadeiro desafio estará em impedir que julgadores administrativos e judiciais tragam para dentro da CBS e do IBS os reflexos mentais do sistema anterior, reintroduzindo, pela interpretação, as restrições que o legislador procurou remover. Se isso ocorrer, a cumulatividade terá voltado, não porque a lei a quis, mas porque os vieses de julgamento a reconstruíram.

Fonte: Conjur por Pedro Guilherme Lunardelli